Контролируемые сделки — это особая категория хозяйственных операций, за ценообразованием в которых пристально наблюдает ФНС. Если компания совершает сделки с взаимозависимыми лицами или приравненными к ним контрагентами и суммы превышают установленные пороги, она обязана уведомить налоговую. Несоблюдение этого требования грозит штрафами до 100 000 рублей, а нарушения в ценообразовании — доначислениями от 500 000 рублей. В этом материале разберём, какие сделки признаются контролируемыми, как определить пороговые значения, какие изменения вступили в силу с 2025–2026 годов и как правильно подать уведомление в ФНС.
Что такое контролируемые сделки и зачем за ними следят
Контролируемые сделки — это сделки между взаимозависимыми лицами (а также приравненные к ним операции), которые подлежат дополнительному налоговому контролю со стороны ФНС (ст. 105.14 НК РФ). Государство контролирует такие сделки, чтобы убедиться: стороны не манипулируют ценами с целью снижения налоговой базы.
Суть контроля проста. Когда компания заключает сделку с независимым контрагентом, цена формируется рыночными силами — каждая сторона действует в своих интересах. Но если стороны связаны экономически или юридически, они могут установить цену, отличную от рыночной, и тем самым перенести прибыль из одной компании в другую. Это позволяет, например, вывести доход на лицо с более низкой налоговой нагрузкой или вовсе в убыточную структуру.
Контролируемые сделки — главный инструмент ФНС в борьбе с трансфертным ценообразованием между связанными сторонами. Налоговая проверяет, соответствуют ли цены в таких сделках рыночному уровню.
ФНС вправе проверить любую контролируемую сделку на предмет соответствия цен рыночным. Если инспекция установит, что цена сделки привела к занижению налогов, она может пересчитать налоговую базу исходя из рыночных цен и доначислить налоги.
Контролируемые сделки актуальны не только для крупных холдингов и международных групп. Лицензирование товарных знаков, передача патентных прав, выплата роялти между аффилированными лицами — всё это типичные ситуации, когда сделки с интеллектуальной собственностью попадают под контроль ФНС.
Взаимозависимые лица: базовое условие контролируемости
Первый и главный признак контролируемой сделки — взаимозависимость её сторон. Понятие взаимозависимых лиц раскрыто в ст. 105.1 НК РФ. Это организации и физические лица, отношения между которыми могут влиять на условия и результаты заключаемых ими сделок.
Основные критерии взаимозависимости включают прямое или косвенное участие одной организации в другой с долей более 25%, подчинённость одного лица другому по должностному положению, родственные связи между физическими лицами, а также ряд других оснований. При этом суд вправе признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, если характер их отношений свидетельствует о влиянии на условия сделок (п. 7 ст. 105.1 НК РФ).
Важно учитывать, что взаимозависимость — необходимое, но недостаточное условие. Сама по себе она не делает сделку контролируемой. Для этого должны быть выполнены дополнительные критерии, связанные с суммой сделки, видом деятельности или налоговым режимом сторон.
Критерии признания сделок контролируемыми
Критерии контролируемости сделок установлены ст. 105.14 НК РФ. Их можно разделить на несколько категорий в зависимости от того, кто является сторонами сделки и при каких обстоятельствах она совершается.
Сделки между взаимозависимыми лицами — резидентами РФ
Сделка между взаимозависимыми лицами, все стороны и выгодоприобретатели по которой зарегистрированы или проживают в Российской Федерации, признаётся контролируемой при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (п. 2 ст. 105.14 НК РФ):
- стороны применяют разные ставки по налогу на прибыль к прибыли от деятельности, в рамках которой совершена сделка;
- одна из сторон — плательщик НДПИ по адвалорной ставке, а предметом сделки является соответствующее добытое ископаемое;
- одна из сторон применяет ЕСХН или ЕНВД, а другая — не применяет эти режимы;
- одна из сторон освобождена от обязанностей по налогу на прибыль или применяет к налоговой базе ставку 0%;
- одна из сторон является участником регионального инвестиционного проекта с льготной ставкой;
- одна из сторон — участник специальных инвестиционных контрактов, участник свободной экономической зоны или применяет инвестиционный налоговый вычет.
При этом все такие сделки признаются контролируемыми, только если суммарный годовой доход по ним превышает 1 млрд рублей (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
Сделки, приравненные к контролируемым
Помимо сделок между прямо взаимозависимыми лицами, НК РФ приравнивает к контролируемым ещё несколько категорий (п. 1 ст. 105.14 НК РФ):
Сделки с участием посредников. Если между взаимозависимыми сторонами встроен формальный посредник (комиссионер, агент), который не выполняет реальных функций и не несёт существенных рисков, сделка приравнивается к контролируемой. Цель этой нормы — пресечь попытки «разорвать» прямую связь между зависимыми лицами, используя подставные звенья.
Сделки в области внешней торговли биржевыми товарами. Если предметом сделки с любым контрагентом (не обязательно взаимозависимым) являются товары мировой биржевой торговли — нефть, чёрные и цветные металлы, минеральные удобрения и другие товары из перечня Минпромторга — такая операция также приравнивается к контролируемой.
Сделки с резидентами офшорных юрисдикций. Если одна из сторон зарегистрирована или является налоговым резидентом государства из перечня офшорных зон (утверждён Приказом Минфина от 05.06.2023 № 86н), сделка приравнивается к контролируемой. С 2026 года этот критерий существенно расширен — подробнее об этом ниже.
Для всех приравненных сделок порог признания контролируемости составляет 120 млн рублей годового дохода с одним лицом (п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
Суммовые пороги: 120 млн и 1 млрд рублей
Критерии контролируемости не работают без суммового порога. Даже если стороны взаимозависимы и формально подпадают под все остальные условия, сделка не будет контролируемой, если доход по ней за календарный год не достиг установленного лимита.
При расчёте годового дохода суммируются доходы по всем сделкам с одним контрагентом (или группой взаимозависимых контрагентов) за календарный год. Это означает, что даже если каждая отдельная операция незначительна, в совокупности они могут превысить порог.
При определении суммового критерия учитываются доходы обеих сторон сделки — и покупателя, и продавца. При этом доходы определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Пример: группа компаний, в которой материнская организация владеет 100% долей дочерней, совершает между собой за год несколько десятков операций по поставке оборудования на общую сумму 1,2 млрд рублей. Стороны применяют одинаковый режим налогообложения (ОСН) и одинаковую ставку налога на прибыль. Но одна из компаний получает инвестиционный налоговый вычет — это основание из п. 2 ст. 105.14. Суммовой порог (1 млрд рублей) превышен. Сделки признаются контролируемыми.
Какие сделки не признаются контролируемыми
Пункт 4 ст. 105.14 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сделок, которые не признаются контролируемыми даже при выполнении всех прочих критериев. Вот наиболее значимые исключения.
Не контролируются сделки между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (за исключением сделок с НДПИ по адвалорной ставке). Также освобождены от контроля сделки, стороны которых зарегистрированы в одном субъекте РФ, не имеют обособленных подразделений в других регионах и за рубежом, не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов, не имеют убытков (в том числе прошлых лет) и не подпадают под иные основания из п. 2 ст. 105.14.
Кроме того, не признаются контролируемыми внутрироссийские сделки по предоставлению поручительств и гарантий, если все стороны — российские организации, не являющиеся банками. Беспроцентные займы между взаимозависимыми лицами, зарегистрированными в РФ, также исключены из-под контроля.
Наконец, не подлежат контролю сделки по предоставлению межбанковских кредитов сроком до семи календарных дней и некоторые операции с ценными бумагами.
Что меняется с 2026 года
С 1 января 2026 года вступили в силу существенные изменения в правилах контролируемых сделок (Федеральный закон от 28.11.2025 № 425-ФЗ).
Ключевое изменение касается расширения критерия офшорных сделок. До 2026 года контролируемыми признавались сделки с резидентами конкретных офшорных юрисдикций из перечня Минфина. С 2026 года контролируемой становится сделка, одной из сторон которой является резидент любой иностранной юрисдикции, где ставка налога на прибыль составляет 15% и менее (пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ в ред. от 28.11.2025).
Это изменение значительно расширяет круг контролируемых международных операций и затрагивает множество юрисдикций, которые ранее не входили в офшорный перечень, но имеют пониженные ставки корпоративного налога.
С 2026 года под контроль попадают сделки с контрагентами из любой страны, где эффективная ставка налога на прибыль не превышает 15%. Это затрагивает значительно больше юрисдикций, чем прежний перечень офшоров Минфина.
Также обновлена форма уведомления о контролируемых сделках (Приказ ФНС от 02.12.2024 № ЕД-7-13/1088@), которая применяется начиная с отчётности за 2024 год. В новой форме появились дополнительные разделы для раскрытия сведений о цепочках стоимости и методах ценообразования.
Уведомление о контролируемых сделках
Кто, когда и куда подаёт
Каждый участник контролируемой сделки обязан самостоятельно уведомить ФНС. Уведомление подаётся в налоговую инспекцию по месту нахождения организации (для ИП — по месту жительства) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (п. 2 ст. 105.16 НК РФ). Таким образом, о сделках за 2025 год необходимо отчитаться до 20 мая 2026 года.
С 2025 года юридические лица обязаны направлять уведомление исключительно в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (ТКС). Физические лица и ИП по-прежнему могут выбрать между электронным и бумажным вариантом.
Форма и содержание уведомления
Действующая форма утверждена Приказом ФНС от 02.12.2024 № ЕД-7-13/1088@. Уведомление состоит из титульного листа и нескольких разделов, в которых раскрывается информация о каждой контролируемой сделке: предмет сделки, данные о контрагенте, сумма доходов и расходов, метод ценообразования.
В обновлённой форме появились три дополнительных раздела — 1В, 1Г и 4. Раздел 1В предназначен для раскрытия сведений о сделках последующей реализации или предшествующей покупки товаров. Раздел 1Г — для сопутствующих услуг к таким сделкам. Раздел 4 — для информации об участнике сделки последующей реализации.
Что указывать в уведомлении
В уведомлении по каждой сделке необходимо отразить:
- предмет сделки (товар, работа, услуга, имущественные права, включая права на объекты интеллектуальной собственности);
- сведения об участниках сделки (наименование, ИНН, страна регистрации);
- сумму доходов и расходов по данным бухгалтерского учёта;
- коды типа сделки и метода ценообразования;
- основания признания сделки контролируемой.
При работе с объектами ИС — лицензированием, передачей прав на товарные знаки, выплатой роялти — особенно важно корректно классифицировать предмет сделки и указать применяемый метод обоснования цены.
Штрафы за нарушения
Законодательство предусматривает несколько видов ответственности за нарушения в сфере контролируемых сделок.
Обратите внимание: штраф за непредставление уведомления составляет 100 000 рублей вне зависимости от количества контролируемых сделок, о которых не было сообщено. Штраф начисляется также за ошибки в уведомлении, препятствующие идентификации сделки. Избежать этого можно, подав уточнённое уведомление до момента обнаружения ошибки инспекцией.
Штраф за неподачу уведомления о контролируемых сделках с 2024 года вырос в 20 раз — со старых 5 000 рублей до 100 000 рублей. Штраф за применение нерыночных цен может составить не менее 500 000 рублей.
Помимо штрафов, основной риск — это налоговые доначисления. ФНС вправе пересчитать налоговую базу по рыночным ценам, что может повлечь за собой существенные суммы. Налогоплательщик может быть освобождён от штрафа по ст. 129.3 НК РФ, если представит документацию, подтверждающую рыночность цен (документацию по трансфертному ценообразованию).
Контролируемые сделки с интеллектуальной собственностью
Сделки с объектами интеллектуальной собственности — лицензионные договоры, договоры отчуждения исключительных прав, выплата роялти — часто совершаются внутри групп компаний и по этой причине регулярно попадают под контроль ФНС. У таких сделок есть ряд особенностей, которые делают их более уязвимыми с точки зрения налогового контроля.
Во-первых, объекты ИС не имеют общедоступной рыночной цены — в отличие от типовых товаров, стоимость патента или ставка роялти за использование товарного знака определяется индивидуально. Это означает, что ФНС не может просто сравнить вашу цену с биржевыми котировками: необходим экономический анализ с применением методов трансфертного ценообразования.
Во-вторых, выплаты роялти между взаимозависимыми лицами традиционно находятся в зоне повышенного внимания налоговых органов. Завышение ставок роялти — один из классических механизмов перераспределения прибыли внутри группы, и ФНС хорошо знает этот инструмент. Если ваша компания выплачивает роялти аффилированному лицу (особенно нерезиденту), будьте готовы обосновать рыночность ставки.
В-третьих, при международном лицензировании возникает дополнительная сложность: необходимо учитывать правила удержания налога у источника, нормы соглашений об избежании двойного налогообложения (СИДН) и ограничения по их применению.
Для обоснования рыночности цен в сделках с ИС чаще всего применяются следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен (если есть данные о сопоставимых лицензиях между независимыми лицами), метод сопоставимой рентабельности и метод распределения прибыли. Выбор конкретного метода зависит от типа объекта ИС, характера сделки и наличия сопоставимых данных.
Практический совет: при заключении лицензионного договора между взаимозависимыми лицами целесообразно заранее подготовить отчёт об оценке или экономическое обоснование ставки роялти. Такой документ станет основой для документации по ТЦО и поможет снизить риски доначислений при налоговой проверке.
Как определить, является ли ваша сделка контролируемой
На практике определение контролируемости сделки — это пошаговый процесс, который предполагает анализ нескольких факторов. Рассмотрим алгоритм, которого стоит придерживаться.
Шаг 1. Определите взаимозависимость. Проанализируйте, являются ли стороны сделки взаимозависимыми по критериям ст. 105.1 НК РФ или могут быть приравнены к таковым. Если нет — сделка, как правило, не контролируемая (за исключением сделок с офшорами и биржевыми товарами).
Шаг 2. Проверьте наличие особых условий. Для внутрироссийских сделок между взаимозависимыми лицами — наличие хотя бы одного обстоятельства из п. 2 ст. 105.14. Для приравненных сделок — проверьте, попадает ли ваша операция под критерии п. 1 ст. 105.14 (посредники, биржевые товары, офшоры).
Шаг 3. Рассчитайте годовой доход. Суммируйте доходы по всем сделкам с конкретным контрагентом за календарный год. Для внутрироссийских сделок порог — 1 млрд рублей, для приравненных — 120 млн рублей.
Шаг 4. Проверьте исключения. Убедитесь, что сделка не подпадает под освобождения из п. 4 ст. 105.14 (консолидированная группа, единый субъект РФ, поручительства и т.д.).
Если по результатам всех четырёх шагов сделка признана контролируемой — возникает обязанность уведомить ФНС и быть готовым представить документацию по ТЦО.
Документация по трансфертному ценообразованию
Помимо уведомления, налогоплательщик обязан по требованию ФНС представить документацию относительно конкретной контролируемой сделки или группы однородных сделок (ст. 105.15 НК РФ). Срок представления — 30 дней со дня получения требования.
Документация по ТЦО должна содержать: описание деятельности сторон сделки и их функциональный анализ (выполняемые функции, используемые активы, принимаемые риски), описание предмета сделки и её условий, обоснование выбора метода ценообразования и его применение, а также источники данных, использованных для экономического анализа.
Для сделок с объектами ИС ключевое значение имеет функциональный анализ: кто создал интеллектуальную собственность, кто финансировал разработку, кто несёт риски коммерциализации, кто контролирует использование объекта. Ответы на эти вопросы определяют, какая сторона имеет право на основную долю дохода от использования ИС.
Если налогоплательщик входит в международную группу компаний, дополнительно может потребоваться подготовка трёхуровневой документации: мастер-файл (глобальный обзор группы), локальный файл (детальный анализ конкретных сделок) и страновой отчёт (Country-by-Country Report). Эти требования касаются крупнейших групп с консолидированной выручкой свыше 50 млрд рублей.
Соглашение о ценообразовании: как снизить риски
Налоговый кодекс предусматривает возможность заключения соглашения о ценообразовании между налогоплательщиком и ФНС (ст. 105.19–105.25 НК РФ). Такое соглашение позволяет заранее согласовать с налоговой методологию определения цен по контролируемым сделкам на будущий период.
Право на заключение соглашения о ценообразовании имеют крупнейшие налогоплательщики. Соглашение оформляется на срок, не превышающий трёх лет, и может быть продлено ещё на два года. Пока соглашение действует, ФНС не вправе оспаривать цены по сделкам, на которые оно распространяется.
Этот инструмент особенно ценен для компаний, которые систематически совершают крупные сделки с интеллектуальной собственностью между взаимозависимыми лицами: лицензирование торговых марок, технологические платежи, роялти за патенты. Заранее согласованная методология исключает неопределённость и защищает от претензий при проверках.
Практические рекомендации
Правильное управление контролируемыми сделками предполагает системную работу на нескольких уровнях. Начать стоит с инвентаризации всех сделок с взаимозависимыми лицами: составьте реестр, определите суммы за текущий год и сопоставьте их с пороговыми значениями. Этот анализ нужно проводить не по итогам года, а в течение года, чтобы вовремя выявить сделки, приближающиеся к пороговым значениям.
Отдельного внимания заслуживает ценообразование. При установлении цен в сделках с взаимозависимыми лицами — будь то поставка товаров, оказание управленческих услуг или выплата роялти — рекомендуется сразу документально фиксировать экономическое обоснование выбранной цены. Это упростит подготовку документации по ТЦО и снизит риски при проверке.
Если ваша компания выплачивает или получает роялти от аффилированных лиц, целесообразно провести независимую оценку ставки роялти или подготовить бенчмаркинговое исследование, которое подтвердит соответствие условий сделки рыночному уровню.
Наконец, не забывайте о сроках. Уведомление о контролируемых сделках подаётся до 20 мая следующего года. Опоздание даже на один день влечёт штраф в 100 000 рублей, причём размер штрафа не зависит от количества сделок. Целесообразно заложить в корпоративный календарь подготовку уведомления не позднее апреля — чтобы оставить время на проверку и уточнение данных.
