СИДН в сделках с ИС: двойное налогообложение роялти

Где на роялти возникает двойной налог и сколько теряет сделка

Российская компания платит иностранному правообладателю за использование патента, товарного знака или программы. Эти лицензионные платежи (роялти) по общему правилу облагаются налогом дважды: сначала в России — у источника выплаты, потом ещё раз в стране, где живёт получатель. Один и тот же доход теряет часть своей стоимости в двух юрисдикциях сразу.

Механизм, который снимает это удвоение, — соглашение об избежании двойного налогообложения (СИДН). Это двусторонний межгосударственный договор, который решает, где облагать конкретный доход, и по какой ставке. Именно СИДН превращает роялти из дважды обложенной выплаты в один налог — либо только в стране получателя, либо по пониженной ставке в России.

Цена вопроса измеряется прямо в деньгах. По внутренней норме российский налоговый агент удерживает с роялти иностранной организации 25% (с 1 января 2025 года; ранее было 20%). Действующее СИДН может снизить эту ставку до 10%, 5% или обнулить её. На платеже в 12 млн рублей в год разница между «без соглашения» и «освобождение по СИДН» — 3 млн рублей налога, которые либо остаются в сделке, либо уходят в бюджет.

Ниже — как устроен этот механизм применительно к ИС: чем СИДН снимает двойной налог, какие ставки на роялти оно даёт, что нужно подтвердить, чтобы льготой воспользоваться, и почему после приостановки соглашений с недружественными странами прежние схемы во многом перестали работать.

Как СИДН снимает двойной налог: приоритет над Налоговым кодексом

СИДН работает через два механизма. Первый — распределение прав на налог: соглашение определяет, какое из двух государств вправе облагать конкретный вид дохода и в каком объёме. Для роялти чаще всего страна источника (Россия при выплате отсюда) либо отказывается от налога вовсе, либо удерживает его по ограниченной ставке. Второй — зачёт или освобождение: если налог сохраняют оба государства, страна резидентства получателя засчитывает уже уплаченный за рубежом налог, чтобы совокупная нагрузка не удваивалась.

Юридическая сила этого механизма держится на приоритете международного договора. Если действующее СИДН устанавливает пониженную ставку или освобождение, применяется именно оно, а не внутренняя ставка Кодекса.

Если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом, применяются правила и нормы международного договора Российской Федерации (ст. 7 НК РФ).

Практический вывод из этой нормы: наличие действующего соглашения с государством получателя — первое, что проверяет налоговый агент перед выплатой роялти. Нет соглашения (или его действие приостановлено) — работает ставка Кодекса без всяких пониженных вариантов.

Налог у источника на роялти: кто, сколько и с какой базы удерживает

Когда российская организация платит роялти иностранному правообладателю, она становится налоговым агентом: обязана исчислить, удержать из выплаты и перечислить в бюджет налог на доход иностранной организации от источника в РФ (ст. 309, 310 НК РФ). Доходы от использования в России прав на объекты ИС прямо названы в перечне облагаемых у источника (пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ), и перечень этот открытый — под него попадает широкий круг платежей за интеллектуальную собственность.

Стандартная ставка налога у источника на роялти — 25% с 1 января 2025 года (до этого — 20%; повышение прошло в рамках общего роста ставки налога на прибыль). Удерживает агент при каждой выплате, а базой служит вся сумма роялти без вычета расходов — налог считается с «валовой» цифры договора.

Именно к этим 25% и применяется СИДН, снижая их до договорной ставки. Соглашения, построенные по модели Типовой конвенции ОЭСР, помещают правила о роялти в статью 12; там же — определение самих роялти (платежи за использование авторских прав, патентов, товарных знаков, ноу-хау и т. п.) и предельная ставка налога у источника. Дальше — три сценария, по которым распадаются все действующие соглашения.

Три режима роялти в соглашениях

• Освобождение у источника (0%). Роялти облагаются только в стране получателя, Россия налог не удерживает. Так были устроены, например, соглашения с рядом стран Западной Европы — до того как их действие приостановили.
• Ограниченная ставка. Соглашение задаёт максимум налога у источника — обычно заметно ниже кодексных 25%. По новому соглашению с ОАЭ, применяемому с 2026 года, ставка на роялти — 10%.
• Внутренняя ставка. Если соглашения нет или его действие приостановлено, работает полная ставка Кодекса — те самые 25%.

Конкретная ставка и само определение роялти в каждом соглашении свои, поэтому предельную ставку по СИДН всегда сверяют по тексту действующего договора с нужной страной, а не по общему правилу. Как рыночный уровень самих ставок вознаграждения соотносится с этими налоговыми расчётами — тема ставок роялти по отраслям и объектам ИС, которая задаёт базу для суммы платежа ещё до налога.

Резидентство и фактический получатель: два документа, без которых льготы нет

Пониженная ставка по соглашению не применяется автоматически. Чтобы её использовать, налоговый агент до даты выплаты должен собрать два документа (ст. 312 НК РФ).

Первый — сертификат налогового резидентства получателя, выданный компетентным органом его государства (обычно налоговым). Он подтверждает, что на момент выплаты иностранная организация — резидент именно той страны, с соглашением которой применяется льгота. Сертификат легализуют или апостилируют, если договором не предусмотрено иное, и переводят на русский язык. По длительному лицензионному договору резидентство подтверждают ежегодно — просроченный сертификат обнуляет право на пониженную ставку.

Второй документ — подтверждение фактического права на доход. Российское законодательство прямо требует, чтобы агент удостоверился в действительном бенефициаре роялти: получатель должен сам распоряжаться доходом, а не пропускать его транзитом дальше (п. 1 ст. 312 НК РФ). Оформляют его письмом или заявлением иностранной компании о том, что она самостоятельно распоряжается доходом и не обязана перечислять его дальше.

Нет обоих документов на момент выплаты — агент удерживает налог по полной ставке Кодекса. Если сертификат и подтверждение пришли позже, излишне удержанный налог можно вернуть по правилам ст. 312 НК РФ, подав заявление в инспекцию по месту учёта налогового агента.

Почему «фактический получатель» решает всё

Само по себе резидентство в стране с выгодным соглашением льготу не даёт. Ключевая проверка — фактическое право на доход (концепция бенефициарного собственника), закреплённая в НК РФ с 2014 года (ст. 7, 312 НК РФ). Лицом, имеющим фактическое право на доход, признаётся тот, кто вправе самостоятельно пользоваться и распоряжаться этим доходом; не признаётся — тот, кто выполняет посреднические функции и передаёт доход дальше, обладая ограниченными полномочиями по распоряжению им (п. 2 ст. 7 НК РФ).

Типичная схема, на которую нацелена норма, в сделках с ИС выглядит так: российская компания платит роялти за товарный знак иностранной структуре в стране с выгодным соглашением, а та почти всю сумму переводит настоящему правообладателю в третьей юрисдикции. Промежуточная компания реальной деятельности не ведёт и существует ради льготной ставки — это «кондуит».

Именно такой пример кондуита по роялти привёл Минфин России в письме от 09.04.2014 № 03-00-РЗ/16236: резидент страны-партнёра, получающий доходы от авторских прав по сублицензионному договору и перечисляющий почти всю сумму лицу из государства без соответствующего соглашения, фактическим получателем не признаётся.

Налоговые органы разматывают всю цепочку движения платежей. Формальное владение правами на знак или патент без офиса, персонала, расходов на развитие и защиту объекта ИС фактическим правом на доход не считается — и льготы соглашения к такой структуре не применяются. Показательно дело торгового дома «Перекрёсток» (группа X5): роялти за товарный знак «Карусель» и проценты уходили кипрским компаниям группы, но фактическим бенефициаром суды признали не кипрского получателя, а конечного держателя группы — и в льготной ставке соглашения с Кипром отказали. Верховный Суд РФ № А40-168206/2022 оставил доначисление в силе, отказав в пересмотре 04.04.2024.

Чтобы устоять, иностранный лицензиар должен показать, что реально управляет IP-активами, несёт затраты на их поддержание и не связан обязательством передать доход дальше. Отдельный пласт рисков возникает, когда лицензиар и лицензиат — взаимозависимые лица: тогда к вопросу о бенефициаре добавляется контроль рыночности самой ставки роялти.

Приостановка соглашений с недружественными странами: что изменилось

Указом Президента РФ от 08.08.2023 № 585 Россия приостановила действие отдельных положений соглашений с 38 недружественными государствами — среди них США, Великобритания, страны Евросоюза (включая Кипр), Швейцария, Япония, Австралия, Сингапур. Приостановка вступила в силу с даты опубликования Указа.

Приостановлены именно «распределительные» статьи — те, что регулируют налогообложение конкретных доходов: дивидендов, процентов, роялти, доходов от продажи имущества и от международных перевозок (по тексту Указа — в основном статьи 5–25 соглашений). А вот базовые положения остались в силе: определение резидента, обмен информацией, взаимосогласительные процедуры. То есть соглашения не денонсированы — их действие поставлено на паузу и в будущем может быть возобновлено.

Для сделок с ИС последствия прямые. До 2023 года выплаты роялти из России, например на Кипр, шли без налога у источника — соглашение давало освобождение. После приостановки ставка налога у источника выросла до 20%, а с 2025 года — до 25%.

Законодатель на время смягчил удар: пп. 11 п. 2 ст. 310 НК РФ временно сохранил пониженные ставки для отдельных лицензионных доходов, которые до Указа № 585 освобождались или облагались по льготной ставке приостановленных соглашений. Действовало послабление при двух условиях — по договорам, заключённым до принятия Указа, и только между невзаимозависимыми сторонами — ретроспективно с 08.08.2023 и до 31 декабря 2025 года. За пределами этого коридора (взаимозависимость, договоры после Указа, а с 2026 года — по мере истечения самой нормы) роялти в недружественные юрисдикции облагаются по полной ставке Кодекса.

Технически перечислить роялти правообладателю из недружественной страны тоже стало сложнее — часть выплат идёт через специальные счета и разрешительный порядок.

Дружественные юрисдикции: соглашение России и ОАЭ с 2026 года

Пока соглашения с Западом стоят на паузе, на первый план вышли действующие СИДН с дружественными странами. Самое свежее и показательное — соглашение России и ОАЭ.

Договор подписан 17 февраля 2025 года, ратифицирован Россией Федеральным законом от 07.07.2025 № 189-ФЗ, вступил в силу 18 июля 2025 года и применяется к налогам и налоговым периодам с 1 января 2026 года. По пассивным доходам — дивидендам, процентам и роялти — установлена единая ставка налога у источника 10%.

Для сделок с ИС это означает конкретную арифметику: роялти в адрес эмиратского правообладателя-бенефициара облагаются в России не по 25%, а по 10% — при условии, что собраны сертификат резидентства и подтверждение фактического права на доход. Льгота работает не «по прописке»: соглашение содержит тест основной цели (льготы не предоставляются, если получение налоговой выгоды было одной из основных целей сделки), поэтому эмиратская структура без реального содержания под пониженную ставку не попадёт — та же логика бенефициара, что и в НК РФ.

По состоянию на середину 2026 года соглашение с ОАЭ применяется; статус и ставки других соглашений (в том числе перспектива продления временных послаблений по ст. 310 НК РФ) меняются, поэтому перед сделкой их сверяют по актуальным разъяснениям Минфина России.

Помимо ОАЭ, у России действуют соглашения с Китаем, Турцией, Индией, странами ЕАЭС и ближнего зарубежья — они сохраняют значение для лицензирования патентов, ПО и товарных знаков. Предельная ставка на роялти в них обычно не выше 10%, но конкретное число, определение роялти и перечень объектов ИС в каждом договоре свои — общей ставки «для дружественных стран» не существует, её берут из текста соглашения с нужной страной.

Как СИДН меняет экономику лицензионной сделки: расчёт

Наглядно влияние соглашения видно на цифрах. Российская производственная компания платит иностранному правообладателю роялти за товарный знак — 12 000 000 рублей в год. Итог для сторон зависит только от режима налога у источника.

Разрыв между крайними сценариями — 3 млн рублей в год на одном договоре. Эти деньги напрямую влияют на цену лицензии и на то, как стороны делят налоговую нагрузку в договоре: кто платит за резидентство, закладывается ли gross-up (компенсация удержанного налога), в какой юрисдикции держать IP-актив.

При этом «соглашение 10%» в таблице работает только с двумя оговорками из предыдущих разделов: получатель — фактический бенефициар роялти, а документы собраны до выплаты. Без этого расчёт мгновенно сдвигается в первый столбец — 25% и минус 3 млн.

MLI и тест деловой цели: почему одной «прописки» мало

На действующие соглашения дополнительно влияет многосторонняя конвенция MLI — инструмент против размывания налоговой базы, который Россия ратифицировала и который применяется к ряду СИДН. MLI вводит тест основной цели (Principal Purpose Test): льгота по соглашению не предоставляется, если одной из основных целей сделки или структуры было получение этой льготы. К части соглашений MLI не применяется — например, с Германией и Швейцарией.

Тот же барьер выстроен и во внутреннем праве. Реструктуризация лицензионных потоков ради налоговой экономии — например, перевод IP-актива в страну с выгодным соглашением — упирается в запрет необоснованной налоговой выгоды (ст. 54.1 НК РФ): если у операции нет деловой цели, кроме налоговой, инспекция снимет льготу. Поэтому выбор юрисдикции для IP-актива опирается не на одну ставку СИДН, а на связку: действующее соглашение + реальное экономическое присутствие получателя + прохождение теста деловой цели.

Устойчивость такой структуры держится на документах и реальном содержании, а рыночность самой ставки роялти — на её обоснованном расчёте. Что переоценка платежа по рынку нужна при заключении и пересмотре лицензии, а не «задним числом» под проверку — вопрос налогообложения роялти и лицензионных платежей, к которому СИДН добавляет лишь трансграничный слой. Сам термин и природу этих платежей — за что и как их считают — раскрывает базовый материал о том, что такое роялти.

Что проверить перед трансграничной лицензионной сделкой

Планирование выплаты роялти за рубеж сводится к нескольким проверкам, каждая из которых способна изменить ставку с 10% до 25% или наоборот.

• Статус соглашения. Действует ли СИДН с государством контрагента или его действие приостановлено Указом № 585. Актуальный статус берут из разъяснений Минфина России и справочно-правовых систем — картина меняется.
• Фактический получатель. Является ли иностранный лицензиар бенефициаром роялти или транзитным звеном. Здесь решают офис, персонал, расходы на IP-актив, отсутствие обязанности передать доход дальше.
• Документы до выплаты. Сертификат резидентства (обновляемый ежегодно) и подтверждение фактического права на доход — собранные до даты платежа, а не после.
• Деловая цель. Выдержит ли структура тест основной цели (MLI) и запрет необоснованной выгоды (ст. 54.1 НК РФ), если её единственный смысл — льготная ставка.
• Рыночность ставки. Соответствует ли размер роялти рыночному уровню, особенно между взаимозависимыми лицами, — иначе платёж рискуют переквалифицировать в скрытые дивиденды.

Обоснованный размер самого роялти — отдельная задача: рыночную ставку для лицензии удобно проверить через сервис поиска ставок роялти по сопоставимым сделкам, прежде чем закладывать её в договор и считать налог.

Соглашение об избежании двойного налогообложения снимает удвоение налога и удерживает нагрузку на роялти в разумных пределах — но работает не по факту существования договора между странами, а по факту собранных документов, реального бенефициара и честной деловой цели. Пропуск любой из этих проверок превращает пониженную ставку обратно в 25% плюс пени — и обнуляет весь выигрыш от соглашения.